HISTORIA DE LA CONTABILIDAD

Introducción a la Historia de la Contabilidad

"La contabilidad es una actividad tan antigua como la propia Humanidad. En efecto, desde que el hombre es hombre, y aun mucho antes de conocer la escritura, ha necesitado llevar cuentas, guardar memoria y dejar constancia de datos relativos a su vida económica y a su patrimonio: bienes que recolectaba, cazaba, elaboraba, consumía y poseía; bienes que almacenaba; bienes que prestaba o enajenaba; bienes que daba en administración; etc." Esteve (2002).

En este sentido, recientes investigaciones como las de Denise Schmandt-Besserat y, sobre todo, las de Hans Nissen, Peter Damerow y Robert Englund (1990), arqueólogos e historiadores de la antigua Mesopotamia, permiten afirmar, que los primeros documentos escritos que se conocen, constituidos por millares de tablillas de arcilla con inscripciones en caracteres protocuneiformes, elaboradas hace más de 5.000 años, contienen tan sólo números y cuentas, sin textos ni palabras. Este hecho hace concluir a los citados investigadores que la escritura debió de surgir, hacia el año 3300 a.J., para satisfacer la necesidad que sentían los antiguos habitantes de Mesopotamia de registrar y dejar constancia de sus cuentas. No fue, pues, el deseo de legar a la posterioridad el recuerdo de hazañas guerreras, relatos de héroes o dioses, o de plasmar normas jurídicas para su permanente constancia y cumplimiento, lo que motivó el nacimiento de la escritura, como se creía hasta ahora, sino simple y llanamente la necesidad de recoger y conservar las cuentas originadas como consecuencia de procesos productivos y administrativos. Esteve (2002). La historia de la contabilidad. Revista libros.

Evolución histórica de la Contabilidad

Entre varios criterios, se asume en esta investigación, la división en cuatro períodos planteados por Montesinos (1978), que se exponen a continuación:

Período empírico o de partida simple

Abarca desde la antigüedad y la alta Edad Media hasta la publicación, en 1202, del Liber Abaci, de Leonardo Fibonacci de Pisa.

Afirma Muñoz (1990), "que los orígenes de la contabilidad se engendraron en la propia comunidad primitiva y que, por tanto, su historia está asociada al surgimiento y desarrollo del excedente económico, y esté al desarrollo de las fuerzas productivas y la producción mercantil". 

De acuerdo con Mora (2014), existen testimonios documentales desde cuatro milenios antes de la era cristiana (a.c.), escritos como textos contables, contratos, recibos, cartas particulares y comerciales, grabados en planchas o tablillas de arcilla cruda, los cuales son muestra de la vida económica y social, que permitió el desarrollo de instituciones comerciales y bases económicas que se aproximan a ciertas técnicas actuales. A estos primeros tiempos de la contabilidad, Muñoz (1990) les llama inicios de la “prehistoria” de la contabilidad. Ejemplo de los primeros registros se evidencian en Mesopotamia, Grecia, Egipto, Babilonia y Roma, donde se llevaban registros y operaciones financieras de las empresas privadas y públicas. En Mesopotamia el escriba era el que llevaba los registros contables. Además, era el único que sabía leer y escribir, y conocía las leyes (el escriba fue el predecesor del contador). Los egipcios realizaban sus escritos en papiros, llevando los costos de mano de obra y materiales usados en la construcción de estructuras como las grandes pirámides. Hammurabi, rey de Babilonia, escribe el Código de Hammurabi, el cual hace mención a la práctica contable. En Atenas un tribunal de cuentas formado por diez miembros se encargaba de fiscalizar la recaudación de tributos. 

En Roma la contabilidad se llevaba en dos libros, el Adversaria: asientos de caja, y el Codex: nombre de la persona, causa de la operación y la cuantía. Coinciden en estos criterios Vlaemminck (1961)3 , Salazar y Cedolin (2003) y Mora (2014). Destaca Muñoz (1990) que este interés por el registro de las operaciones económicas también aparece en las culturas asiáticas y precolombinas de América. En especial, en el período más antiguo en China, denominado Chang Yin (siglos XVI–XII a.d.n.e) aparece la escritura china; aunque se practicaba el comercio, este todavía no había pasado la fase de trueque. Sin embargo, no es hasta la época de los Chou (siglos XII–VIII a.d.n.e.) que la necesidad de registrar y controlar la actividad económica tuvo verdadera importancia. 

Asimismo, en la etapa final de este período surgen en Italia las primeras aportaciones sobre el sistema de partida doble, que después fueron perfeccionadas.

Período de génesis y aparición de la partida doble (1202-1494) 

"Se enmarca dentro de la Edad Media y el nacimiento del mercantilismo. Se inicia con la aparición, en 1202, del Liber Abacci y se extiende hasta 1494, fecha de aparición de la obra Summa de Aritmética, Geometría, Proportioni et Proportionalita, de Luca Pacioli."

Concretamente, este período supone importantes avances, entre ellos: la elaboración de información sobre el patrimonio (activo y pasivo); la determinación del resultado para cada transacción; la elaboración del Memorial (o Borrador), el Diario, el Mayor y el Balance de Comprobación; la diligencia de los libros en oficinas mercantiles, y la realización de auditorías contables, así como el cierre periódico –no regular– de las cuentas. “El desarrollo de las operaciones de crédito, el nacimiento de las sociedades comerciales y la representación comercial bajo la forma de contratos de mandato o comisión. Esta tendencia constituye la aparición del mercantilismo, antesala del capitalismo”. (Mora (2014) 

En el Tomo III de El capital, Marx (1973) cita, a partir de Augier (1842), el ejemplo de Venecia en la Edad Media en la fundación de un banco y la rápida imitación de todas las ciudades marítimas famosas por su comercio. “… El retorno de sus naves, el cual con frecuencia se hacía esperar mucho, condujo inevitablemente a la concesión de crédito, que más tarde se acentuó todavía más con el descubrimiento de América y el comercio con aquellos países." Marx también reconoce el papel del sistema de crédito como un poderoso resorte en la época de transición del régimen capitalista de producción. 

La contabilidad por partida doble fue uno de los factores que posibilitaron el trascendental cambio en la organización del comercio internacional en Europa en el siglo XIII. Tal como lo reconoce Roover (1942) en su obra The Commercial Revolution of the Thrirteenth Century, al exponer que esta revolución consistió en el abandono de la tradicional forma de comercio itinerante para pasar a la era de los grandes mercaderes sedentarios que, en lugar de viajar de un lugar a otro con sus mercancías, establecieron factorías o sucursales permanentes en las principales plazas europeas. De esta forma, dirigían sus negocios desde las sedes centrales. Fernández (2000) expone como Roover, integra de conjunto la historia de la contabilidad con la historia de la empresa, de la banca y de los instrumentos de crédito.

A partir de la obra de Vlaemminck (1961), Mora (2014) cita varios ejemplos de ilustres familias de comerciantes en Europa que registran sus operaciones bajo el sistema conocido como partida doble; algunas iniciando sus registros en la partida simple y terminando luego en algunos años por partida doble. Tal es el caso de Francesco di Marco Datini (1335-1410), famoso banquero y comerciante italiano con una vasta organización, con sucursales en Aviñón, Florencia, Pisa, Génova, Valencia, Barcelona y Palma de Mallorca.

Período de desarrollo del contismo o clásico (1494-1840) 

"Se desarrolla en la etapa del mercantilismo y surgimiento del capitalismo. Se caracteriza por la generalización universal del uso de la partida doble y por un limitado avance metodológico, que se concreta en la introducción de principios de valoración de inventarios, la determinación del resultado del ejercicio para cada período y la realización de balances generales a intervalos específicos". (Hendriksen, 1974; citado en Universidad de la República de Uruguay, 2015). 

En este período surge la primera escuela contable, la escuela contista, que paulatinamente comienza a considerar la contabilidad como ciencia de las cuentas. De acuerdo con Mora (2014), este tercer período se desarrolla en el marco de la vigencia de los postulados del pensamiento mercantilista (siglos XV y XVII). También en este período surge el modo de producción capitalista a partir de la primera revolución industrial originada en Inglaterra en el siglo XVIII y, en forma más acentuada, a partir de la segunda revolución industrial, que tuvo mayor impulso en los Estados Unidos desde el último tercio del siglo XIX. Asimismo, debe resaltarse en este tercer período la importancia de la Revolución Francesa de 1789. El tratado contiene las reglas, modos, medios y vías de llevar las cuentas y las escrituras de los mercaderes, de una tienda o establecimiento, a la manera de los mercaderes de Venecia, y Pacioli lo consideraba aplicable a cualquier otro caso que se desee. Se refiere la obra a los tres libros principales a llevar por todo mercader: Borrador, Diario y Mayor. 

En el desarrollo de la contabilidad en esta época, señala Álvarez (2001, citado por Mora, 2014), debe destacarse la importante posición que ganaron las cuentas de inventarios en la teneduría de libros y su papel en la determinación de la renta, como consecuencia del desarrollo del Método de Partida Doble. Se establecen también los períodos contables fijos, se inicia la aplicación del criterio de prudencia, materializado en la contabilización del valor más bajo, situación influenciada por las quiebras fraudulentas ocurridas en esos tiempos en Francia.

Período científico (1840-hasta la actualidad)

Comienza en 1840, fecha de publicación de la obra de Francesco Villa, líder de la Escuela Lombarda, que recoge la separación entre la teneduría de libros y la ciencia de la contabilidad orientada hacia problemas económicos, administrativos, y dura hasta nuestros días. Ochoa, Quintanilla & Bermúdez (2015).
De acuerdo con Mora (2014), el siglo XIX se denomina el “siglo de los contrastes”, porque en él se asiste a un importante esfuerzo para elevar la contabilidad a la altura de una técnica realmente científica. 

A su vez, el siglo XX es conocido como el “siglo de la organización científica”, donde la técnica contable sigue buscando el camino de prestar los servicios que razonablemente pueden esperarse de ella, por las nuevas disciplinas de la organización científica y la economía de la empresa, “lo cual obliga a considerar la contabilidad desde un ángulo nuevo, ya no como una técnica autónoma, como pensaban algunos autores y no pocos contemporáneos”. Al igual que en los criterios para la división de los períodos en la contabilidad, se asume el ofrecido por Montesinos (1978), por entenderse más generalizador y coincidente con el resto de los criterios, que el autor agrupa en cinco corrientes doctrinales:

• Doctrinas jurídico-personalistas. La teoría personalista de la escuela cerboniana considera que el objeto formal de la contabilidad se corresponde con los derechos y obligaciones de los sujetos que participan en la administración de un patrimonio. Por extensión, la teoría jurídica considera que todo asiento o anotación contable traduce un hecho jurídico (Vlaemminck, 1961). 
• Doctrinas contistas y neocontistas. Mientras que la escuela contista está muy vinculada a la personificación de las cuentas, los neocontistas se preocupan por la noción de valor captada y manifestada a través de las cuentas. 
• Enfoque económico. Partiendo de la noción de valor del neocontismo, este enfoque abandona el personalismo de las cuentas hacia la contabilidad como sistema de control y administración de las haciendas. 
• La teoría matemática y el empeño formalizador. Su objetivo último es traducir a lenguaje matemático las teorías contables. Métodos axiomáticos o lógicos orientados a dotar de rigor las predicciones contables (Cañibano, 1996). 
• La introducción de aspectos conductistas y la concepción comunicacional. La característica básica de este enfoque es la consideración de la contabilidad como sistema de información orientado a satisfacer las necesidades informativas de los distintos usuarios, con el fin de facilitar la toma de decisiones.

"En la evolución histórica de la contabilidad se puede observar cómo en determinados períodos se desarrolla, para luego estancarse, situación que ha cambiado en los últimos tiempos, con el desarrollo de las nuevas tecnologías de la información y en respuesta a la necesidad de reajustarse a los niveles actuales del conocimiento humano". Ochoa, Quintanilla & Bermúdez (2015).

Conclusiones:

Video informativo:

Referencias:

• Esteve, E. H. (2002). La historia de la contabilidad. Revista libros. Recuperado de http://aeca.es/old/comisiones/historia/lahistoriadelacontabilidad.htm

• Ochoa, Y. G., Quintanilla, A. S., & Bermúdez, Y. M. (2015). Evolución histórica de la contabilidad. Revista Cubana De Ciencias Económicas, 1(1), p. 1-11. Recuperado de http://www.anec.cu/ekotemas/wp-content/uploads/2016/01/14_YUMAISI_ABEL_RECTIFICADO-OK.pdf

• https://youtu.be/E2rUUHgT_XQ